对事业单位会计核算的几点建议

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一、固定资产的核算

　　针对固定资产的核算，新制度与旧制度相比，去除了“固定基金”科目，增加了“非流动资产基金——固定资产”科目。在会计处理上，新旧制度并没有本质的差别，仅体现在科目名称的改变上。

　　购入固定资产时，按新制度的规定，应同时做两笔分录：一笔为借记“固定资产”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”科目（旧制度记入“固定基金”科目）；另一笔为借记“事业支出”科目，贷记“财政补助收入”或“零余额账户用款额度”或“银行存款”科目。从第一笔分录可以看出固定资产与非流动基金同时增加了，但看不出固定资产增加的途径，是购入、自行建造还是接受捐赠？同样，从第二笔分录能够看出发生了一项事业支出，但无法体现是怎样的一项支出，是购买了固定资产、无形资产，还是发生了其他支出？这种处理无法反映业务的来龙去脉。在长期投资、无形资产增加的核算中，存在着同样的问题。

　　笔者建议在上述处理中，将同时所做的两笔分录的贷方科目互换一下。如购入固定资产时，第一笔分录做借记“固定资产”科目，贷记“财政补助收入”科目，能说明是通过财政直接支付的方式购入固定资产；如果是贷记“零余额账户用款额度”科目，说明是通过财政授权的方式购入固定资产；若是贷记“银行存款”科目，说明是用银行存款直接购入。第二笔分录做借记“事业支出”科目， 贷记“非流动资产基金——固定资产”科目，更好地说明了一项事业支出的发生引起了“固定资产——非流动资产基金”的增加。

　　二、无形资产的核算

　　针对无形资产的核算，新制度与旧制度相比有了较大的改变。按新制度的规定，无形资产的核算与固定资产的核算较为相似。如，购入无形资产时，应同时做两笔分录：一笔为借记“无形资产”科目，贷记“非流动资产基金——无形资产”科目；另一笔为借记“事业支出”科目，贷记“财政补助收入”等科目。

　　这里存在着与上述固定资产核算同样的问题。相比之下，旧制度的规定更为合理。笔者认为，购进的无形资产，应借记“无形资产”科目，贷记“财政补助收入”或“零余额账户用款额度”或“银行存款”科目，同时借记“事业支出”科目，贷记“非流动资产基金——无形资产”科目（旧制度对第二笔分录没有规定）。

　　三、长期投资的核算

　　企业对外进行长期投资的形式，可能是货币资金，也可能是固定资产、无形资产等。按新制度的规定，以固定资产或无形资产对外投资时，应借记“长期投资”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目（旧制度记入“事业基金——投资基金”科目），同时借记“非流动资产基金——固定资产或无形资产”（旧制度记入“固定基金”或“事业基金——一般基金”科目）、“累计折旧”或“累计摊销”科目，贷记“固定资产”或“无形资产”科目。

　　第一笔分录能表明“长期投资”与“非流动资产基金——长期投资”同时增加了，但不能说明长期投资的资产形式是无形资产还是固定资产或是其他资产；第二笔分录能表明“固定资产”或“无形资产”与“非流动资产基金”同时减少了，但无法说明固定资产减少的原因是用于投资、出售还是其他方面。

　　对此，笔者认为，某项资产的减少应与长期投资的增加相对应。如，以固定资产投资时，应借记“长期投资”、“累计折旧”科目，贷记“固定资产”科目，同时借记“非流动资产基金——固定资产”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。以无形资产对外投资时，应借记“长期投资”、“累计摊销”科目，贷记“无形资产”科目，同时借记“非流动资产基金——无形资产”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。这样的账务处理能够清晰地反映业务的来源与去向：第一笔分录能反映用于长期投资的资产是固定资产、无形资产还是其他资产，第二笔分录能反映非流动基金的内部变动——无形资产或固定资产方面非流动基金减少导致长期投资方面基金增加。

　　相比之下，用货币性资产进行投资的账务处理则较为合理。按新制度的规定，将货币资金用于长期股权投资时，借记“长期投资”科目，贷记“银行存款”科目，同时借记“事业基金”科目，贷记“非流动资产基金——长期投资”科目。这样的账务处理能够很清晰地反映长期投资是用货币资金进行的，同时能够反映净资产的内容变动，即“事业基金”减少，同时“非流动资产基金”增加。

　　由此可见，通过改进非货币性资产投资核算，达到了非货币性资产与货币性资产对外投资的核算一致性。

　　四、其他收入的核算

　　按新制度的规定，事业单位接受货币资金或其他流动资产方面的捐赠时，应借记“银行存款”或“其他流动资产”科目，贷记“其他收入”科目。当接受固定资产或无形资产方面的捐赠时，则是借记“固定资产”或“无形资产”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”或“非流动资产基金——无形资产”科目，而不通过“其他收入”科目核算。可以看出，事业单位接受捐赠的收入并未全部列入“其他收入”，接受捐赠的收入反映不完整，不便于进行二级明细的分类汇总。

　　笔者建议，在接受固定资产或无形资产的捐赠时，也通过“其他收入”科目进行核算，借记“固定资产”或“无形资产”科目，贷记“其他收入”科目，同时借记“其他收入”科目，贷记“非流动资产基金——固定资产”或“非流动资产基金——无形资产”科目。就像接受货币资金捐赠形成的“其他收入”最终会转入“事业基金”一样，接受固定资产或无形资产形式的捐赠收入则转入“非流动资产基金”，这与直接列入“非流动资产基金”相比，能够从明细账上更加完整地反映接受捐赠的收入，也能从总账上进一步准确核算其他收入。

　　主要参考文献

　　财政部.事业单位会计制度.财会［2012］22号，2012-12-19

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