民间非营利组织会计制度的改进

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　　民间非营利组织一直是会计间核算的薄弱环节，考虑到我国民间非营利组织数量少、业务相对简单、会计人员业务素质参差不齐、业务能力不强的现状，笔者认为《民间非营利组织会计制度》在制定时不但要完备、清晰，而且应更具有可操作性。

　　反映本期结余的会计要素欠缺

　　《民间非营利组织会计制度》设置了资产、负债、净资产、收入和费用5个会计要素，但未设置结余要素。笔者认为，结余是民间非营利组织在一定会计期间收入和支出配比得到的结果，直观地反映一个会计期间收支结余的多少。按制度规定，每一会计期间的期末将收入、支出结转到净资产项目中，这使会计信息使用者无法清晰、直观地看到在一个会计期间的结余，不便于会计信息的使用，因此建议增加结余会计要素。将本期的收入归结到“结余”的贷方、本期的费用归集到“结余”的借方，收支相抵后为本期结余，将本期结余再结转到净资产中，便得到了累计净资产。这样能够提供收支结余直观的会计信息，便于在填制税务报表时直接使用，也便于将本期结余情况向信息需求者报告。

　　筹资费用核算内容的界定

　　《民间非营利组织会计制度》费用要素中的筹资费用，主要用来核算民间非营利组织为筹集业务活动所需资金而发生的费用，包括民间非营利组织获得捐赠资产而发生的费用以及应当计入当期费用的借款费用、汇兑损失（减汇兑收益）。其主要账务处理为：发生的筹资费用，借记本科目，贷记“预提费用”、“银行存款”、“长期借款”等科目。发生的应冲减筹资费用的利息收入、汇兑收益，借记“银行存款”、“长期借款”等科目，贷记本科目。

　　笔者建议，制度应对“筹资费用”核算内容的界定进行完善和明晰，将制度中“发生的应冲减筹资费用的利息收入、汇兑收益，借记“银行存款”、“长期借款”等科目，贷记本科目。”改为“发生的借款利息收入、汇兑收益，借记“银行存款”、“长期借款”等科目，贷记本科目。本科目不核算发生的自有资金存款利息收入。另在“其他收入”中增加“本科目核算发生的自有资金存款产生的利息收入”的核算内容；同时还应将“银行存款”中收到的存款利息，借记本科目，贷记“其他应收款”、“筹资费用”等科目改为收到的自有资金存款利息，借记本科目，贷记“其他收入”等相应科目。

　　应交税金中增加城建税等内容

　　《民间非营利组织会计制度》设置的负债要素中的应交税金，指民间非营利组织应交未交的一种税费。在会计科目使用中规定：“应交税金”的设置是用来核算民间非营利组织按照有关国家税法规定应当缴纳的各种税费，如营业税、增值税、所得税、房产税、个人所得税。

　　如果发生了营业税纳税义务，按照应缴纳的营业税借记“业务活动成本”，贷记本科目。如果发生了增值税纳税义务，应该按税收有关规定计算应缴纳的增值税，并通过本科目核算。如果发生了所得税纳税义务，按照应缴纳的所得税，借记“其他费用”，贷记本科目。如果发生了个人所得税纳税义务，按照规定计算应代扣代交的个人所得税，借记“应付工资”等科目，贷记本科目。

　　笔者认为，制度在采用列举法进行说明时，对未纳入列举范围的如城市维护建设税、教育费附加等核算未进行规范，导致了实务操作中部分财务人员不知将城建税、教育费附加放入何处进行核算。笔者认为，按照实质重于形式的原则，建议在“应交税金”中增加城建税、教育费附加的核算内容，当需要提供所纳税费的会计信息时可直观快捷地从“应交税金”科目中得到。

　　对业务活动项目收支的核算

　　《民间非营利组织会计制度》设置的收入要素中的提供服务收入，是指民间非营利组织根据章程等的规定向其服务对象提供服务取得的收入。民间非营利组织发生业务活动收入时，按实际收到或应当收到的价款，贷记本科目或“预收账款”。期末，将本科目余额转入“非限定性净资产”。如果存在限定性服务收入，则将其金额转入“限定性净资产”。

　　《民间非营利组织会计制度》设置的收入要素中的业务活动成本是指民间非营利组织为了实现其业务活动目标，开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。民间非营利组织发生业务活动费用时，按发生的业务活动成本，借记本科目。期末，将本科目余额转入非限定性净资产。

　　笔者认为，制度所规定的业务活动项目收支核算方法，没有充分考虑到民间非营利组织的业务特点，按此核算方法将增加不必要的核算成本，也不便于项目的管理。

　　民间非营利组织的业务一般为多个项目，有的单位项目多达几十个，均需单独核算项目的收支结余，且项目一般需要经过几个会计期间才能完成核算。若按照制度规定，每一会计期末需结转收入和费用，结转后无法直观掌握每个项目的收支结余情况，给项目的管理和会计信息的提供造成了困难。

　　笔者建议，对业务活动项目收支核算，可采用在“其他应付款”下按项目设置明细科目进行收支核算，科目的借方核算项目的费用，贷方核算项目的收入。会计核算应本着实质重于形式的原则，并不是收入和费用在往来款科目核算就改变了收入和费用的性质，在制度中可以界定，当“其他应付款”科目用来收支核算时，费用记入其借方，收入记入其贷方，若余额为借方即为费用大于收入，若余额为贷方即为收入大于费用。当项目全部完成后将余额结转到“其他收入”，由“其他收入”再结转到“非限定性净资产”，这样在一个科目上不仅归集了项目费用、项目收入，而且得到了项目结余。这样的会计核算方法更符合民间非营利组织的业务特点。

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