成本管理的线与面

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　　在成本管理理念上，“点思维”是较为普遍和常见的。然而，“线思维”乃至“面思维”，才是成本管理的真谛。

　　远离“系统”的点思维

　　中国企业传统的成本管理往往陷入局部的一个“点”中，缺乏足够的“舒展”，更是远离“系统”，是一种典型的“点思维”。点思维的表现有以下几个方面：

　　第一，只考虑成本降低而忽视成本、质量、交货速度的平衡。成本并不是越低越好。对于客户来讲，价格、质量、交货速度都是至关重要的，三个要素共同构成了产品的“价值”。企业需要向客户提供的，不是低价格（低成本）的产品，而是要在三者间实现有效平衡，为客户提供高价值的产品。

　　第二，把成本控制完全置于财务层面而忽视运营层面。成本控制表面上看是属于财务问题，但实为运营管理。成本高低虽为一种财务结果，实际上决定成本高低的，却在于运营的基本过程。

　　第三，只考虑制造环节的成本控制而忽视其它环节成本控制。一个产品从最初的创意到最终完全交付顾客，要经历研发、设计、生产、调试、售后服务多个阶段，生产阶段成本的高低，相当程度上是受研发和设计的制约。一般而言，研发设计阶段往往已经决定产品总成本的60%～80%.科技含量越高，这一比例也就越高。因此，仅仅是在制造环节实施成本控制，某种程度上有点舍本逐末。

　　第四，只考虑产品成本而忽视物流成本和资金成本。和物流成本相比，资金成本更容易被忽视。在经营过程中，很容易出现供应、生产、销售等环节衔接不上的情况，造成存货的积压和欠款的积压，这些积压最终的财务表现，就是资金的无效占压。一方面，无效占压的资金不能创造利润；另一方面，因为资金占压导致开工不足而不得不向银行借贷，又需要额外支付利息费用。物料成本和资金成本都是“隐性”成本，在财务报表中以费用的形式体现而不是包含在成本项目之中，但从经济实质来讲，又切切实实属于成本的重要组成部分。

　　由点到线的系统管理

　　所谓成本管理的由点到线，就是把和成本相关的各个点都联系起来统筹考虑，实施系统管理。

　　具体来讲，第一，将成本管理的视角从单纯的制造环节拓展到研发、物流等相关的各环节。第二，不只是从财务的角度，也要从运营的角度来考虑成本控制，实施成本的“过程”管理。第三，对供应链实施有效的整合，让供、产、销各个环节实现“无缝衔接”，最大可能地提高资金周转速度，减少资金占压。

　　我们下面借用流行的一些成本管理模式，说明由点到线的实现方式：

　　成本企划——从研发设计端对产品成本实施总体规划

　　成本企划是丰田、日产等日本制造业巨头广泛采用并取得显著效果的成本管理模式。

　　成本企划的核心思想是：从产品的设计阶段就开始考虑成本问题，通过设计方案的不断调整，最终形成性能和价格（成本）均能令顾客满意的设计方案，然后再批量投入生产，将产品的大部分成本锁定在研发和设计阶段。

　　成本企划的一般步骤是：

　　第一，确定新产品的基本功能与价格定位。需要思考：顾客需要什么功能的产品，什么样的价格才能使顾客接受这种产品。

　　第二，确定新产品的目标利润。需要思考：为了满足企业盈利需要或为股东创造价值的需要，该产品应该实现的利润水平是多少？

　　第三，确定该产品的目标成本。根据预期的市场价格减掉目标利润，便得到目标成本。

　　第四，将目标成本按照产品功能来分解。需要思考：某功能在既定的目标成本下能否达成？如果不能达成，是否可以通过设计思路的改变，在满足功能的情况下将成本控制在目标之内？或者该功能对于顾客来讲是否重要，是否可以通过排除该功能或者是削减该功能来降低成本？在该阶段，要充分利用价值工程（VE）手段来进行分析、判断，寻求功能与成本之间的最佳适配。

　　第五，将目标成本按照构造来分解。在功能目标成本达成的情况下，再遵循同样的思路，考虑满足功能的各个部分构造的目标成本，通过调整构造设计等手段实现构造和目标成本的匹配。

　　第六，再将目标成本按照成本构成（料、工、费）分解，考虑是否可以通过材料构成、采购方式、生产组织方式的调整实现与目标成本的匹配。

　　ABCM——从作业层面揭示成本形成的动因

　　ABCM是作业成本管理的简称（Activity Based Cost Management）。所谓作业（Activity），是指经营过程中的各种活动，例如：生产环节的机器调整、物料搭配、物料加工、产品检查、产品移动等。ABCM认为：作业是耗用各种资源的动因，而作业则是因为产品而产生，因此，应该以作业为媒介进行产品成本的归集和分配。首先，经营过程中的各种资源耗费要按照资源动因分配到各项作业上；然后，再按照作业成本分配到产品上去。

　　ABCM的意义在于：通过对传统成本分配办法颠覆性的改变，打破了产品成本形成的“黑箱”，将产品成本的动因——作业展示出来，建立了作业和成本之间的联系。这样成本分析就可以作业分析为核心展开，从而使成本管理不只是一种结果管理，而是可以拓展到过程和动因层面。

　　JIT——从供应链角度实施成本控制

　　JIT是Just In Time 的简称，又叫“适时制生产”或“平准化”生产，是日本丰田等企业最先实践并总结的生产模式。在JIT模式下，物料在各个环节实现“平准衔接”，尽可能地减少物料在各个环节不必要的占压，以降低库存成本和资金占用，JIT以追求零库存为终极目的。

　　JIT的实质，是通过对企业内部各运营环节，以及企业外部的供应商和分销商的统一协调，实现供应链的整体有效运作，从而使得物流在供应链上尽可能顺畅快速地流动，从而最大限度地减少物流成本和资金成本。

　　JIT的实现需要满足以下条件：

　　第一，供应商的物料供应必须坚持小批量、多批次的原则，适时、连续、平稳供货。

　　第二，生产组织必须高效有序，各个环节步骤一致。

　　第三，生产线要具备足够的柔性，加工转换的时间要尽可能短。

　　第四，生产线员工要一专多能。

　　第五，分销商的要货计划必须尽可能提前，要货也要坚持适时、连续、平稳的方针。满足了这些条件后，企业内部的各个经营环节之间、企业和供应商与分销商之间就可以实现“合拍共舞”，物料在从供应商到分销商整条供应链上的流动就可以无阻滞、无积压，甚至到无存货的最高境界。

　　由线到面的战略统筹

　　由点到线，只是实现了专业化成本管理。成本管理的最高境界，是站在企业战略角度对成本管理进行统筹规划。这时候的成本管理，就不能只考虑和成本直接相关的一条线，还要考虑和成本间接相关的其他线，即成本管理要“由线到面”。

　　引发成本的因素有两种：一种是战略成本因素，例如：地理位置、经济环境、产业规模、产业垂直整合的程度、产业经验、产品的搭配组合和多元化程度等等。这些因素往往是和企业基于长远和整体的战略方向选择有关。除非对企业战略进行调整，战略性成本因素对成本的影响一般不会发生大的变化。

　　战略性成本因素往往是成本的决定性因素；另一种是战术成本因素，例如：生产组织方式、劳动力素质、物流管理、质量管理等，通过局部管理改良和组织效率提升，这类因素对成本的影响短期内是可以改变的，但对成本的影响程度却是有限的。不管是成本企划，还是ABCM和JIT，说白了，基本上还都是通过调整战术性成本因素来管理成本，实际上都还停留在成本管理“术”的层面，还没有到“道”的层面，都还算不上是真正的战略成本管理。

　　“术”往往是标准化的，有既定的模式可以遵循，而“道”更多的是一种思想，一种宏观的整体把握，很难用模式化的语言表述出来。上世纪九十年代崛起的中国“微波炉大王”格兰仕的低成本优势就是建立在正确的战略选择上的。格兰仕没有推广成本管理的“邯钢”经验，没有搞ABC，也没有搞JIT，它只是敏锐地把握到小家电生产线大批量向第三世界国家转移的全球经济趋势，并最有效地运用了珠江三角洲当时供应最充分，也是价格最便宜的劳动力资源。天时、地利、人和，这些成功的因素对于当时无数的广东小家电企业都是公平的、开放的，然而只有格兰仕把这些因素巧妙地组合在了一起，最终获得了成功。

　　类似的还有90年代中期的TCL.当时，TCL的头号竞争对手长虹拥有无可比拟的制造优势和低成本，TCL知道：如果硬碰硬，也像长虹那样靠拼规模去获得成本优势，自己必死无疑。要想超越长虹，就必须采取和长虹不同的发展模式。有别于长虹的“大制造、大分销”模式，TCL充分利用自己包袱少、反应灵活的优势，开始自建销售网络，并在销售网络里痛下功夫，实施精细化管理，最终开创了“沉降一线、充分授权、渠道扁平、贴近终端”的深度分销模式。

　　依靠这种销售模式， TCL当时在整个家电行业的铺货速度是最快的，现金流回收的速度是最快的，存货的积压是最少的，存货的跌价损失也是最少的。1998年前后，TCL的资金周转速度已是长虹的2～3倍，这意味着，同样的业务规模，TCL只要用到长虹1/3～1/2的资金就可以完成。TCL的制造成本依旧高于长虹，但它的物流成本、仓储成本、存货损失、资金成本却远远低于长虹。这种降低，是站在战略高度，通过销售模式的正确选择赢得的。

　　因此，所谓成本管理的“由线到面”，也即将成本管理从“术”式的技术层面上升到“道”式的战略层面。“由线到面”的成本管理，更多是通过对战略或商业模式的调整来重新组合和影响战略性成本因素。这就需要从更宏观、长远的角度，从企业的比较竞争优势如何与外部环境有机契合的角度，从培育核心竞争力角度去考虑成本管理。

　　面、线、点的一体化架构

　　成本管理的“面”、“线”、“点”并不是彼此割裂的，“面”需要由“线”来支撑，“线”需要靠“点”来做实。一个理想的成本管理架构应该是立体的：

　　首先，从战略高度考虑企业的长远发展和未来的资源安排，依据企业战略确定成本管理的原则和框架，构筑起成本管理的“面”。

　　其次，利用ABC、JIT等成本管理技术和管理信息系统的支持，实现成本管理的多环节、多方位、多角度，构筑起成本管理的“线”。

　　最后，明确成本产生环节各岗位的职责分工，强化成本控制的岗位责任制，从部门乃至岗位的“点”上，来有效低降成本。

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