浅析战略成本管理与作业成本管理的结合

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内容摘要：对于我国大多数企业而言，要在发展中建立长久的竞争优势不仅仅依靠在既定市场条件下采取有效的管理方式和某些竞争性的经营策略与手段。从宏观上来看，通过系统的战略思维，较好的解决战略定位、战略选择和战略实施等方面的问题，才能获得巨大的发展，取得成功。而从微观上来说，需要通过作业成本管理消除和精简非增值作业，优化作业链。作业成本管理是战略成本管理向作业层面的渗透，战略成本管理是将作业成本法拓展到战略层面的一种运用。两者呈互补关系，相辅相成、互相促进、互为依托；两者的结合可达到事前、事中、事后的成本控制，能有效降低企业的成本，保持企业的长期竞争优势。　　关键词：战略成本管理 价值链 作业链 作业成本管理成本管理是经济管理的重要组成部分，而经济管理与经济体制是紧密相关的。任何一种经济管理理论和方法都是一定经济体制的产物，并服务于这种经济体制。回顾我国50多年的成本管理理论和实践，与我国的计划经济体制以及有计划商品经济体制是基本相适应的。然而，社会在不断发展，经济体制在不断变革，我国目前正处于经济转轨过程中，20多年的经济体制改革历程使我国市场经济体制在不断建立和完善，社会主义市场经济要求我国经济管理的理论与方法必须与之相适应，成本管理的理论与方法也必须与之相适应。传统的成本管理已无法满足现代企业实行全面成本管理的要求。　　战略成本管理与作业成本管理的比较　　战略成本管理指管理会计人员提供企业本身及竞争对手的分析资料，帮助管理者形成和评价企业战略，从而创造竞争优势，以使企业有效地适应外部持续变化的环境。　　作业成本管理是一种管理新概念，认为企业中作业的设立是以满足顾客要求为目的的，由此而设立的前后有续作业集合体，又称为“作业链”。在“作业链”的连续经营和操作中，因为产品消耗了作业，而作业消耗资源，即每完成一项作业就消耗一定量的资源，同时又有一定价值量的产品被生产出来，作业的转移实际伴随着价值的转移，最终产品既是全部作业的集合，又是价值量的集合。　　ABC 作业成本法就是以作业为中心，把生产一种产品所发生的所有作业，根据产品和服务所耗用的作业量及耗费的资源情况，将资源成本与作业量成本分配到作业中，然后最终将成本分配到产品与服务成本中的一种成本计算方法。这种方法较传统成本计算方法更为精细，成本数据更加准确，采用作业成本法无疑能够提供更为精确的成本信息。　　（一）区别　　1.着重点不一。作业成本法着眼于成本发生的原因，即成本动因，依据资源耗费的因果关系进行成本分析，进而进行成本控制。战略成本管理的立足点是寿命周期成本，其重点是在设计开发阶段进行科学成本规划，在成长期迅速将创新成果转换为生产力，并利用知识产品降低成本的优势快速占领市场，赚取利润，收回投资，再用于新一轮的战略开发。　　2.视角不同。战略成本管理站在宏观、全局的角度来进行成本的管理，视野更广且涉及的领域更大；作业成本管理站在微观、局部的角度更重视解决经营中的具体问题，注意作业层面。　　（二）联系　　1.两者都是采用价值链分析法。 战略成本管理采用价值链分析方法对企业的上下游环节进行分解和分析，从而发现企业可以改进的环节，同时对企业实施战略成本管理，以提高整个企业的持续竞争优势。价值链与作业链相关性很大，作业成本管理实际上是价值链分析在企业内部成本管理中的运用。　　2.两者都实施动因分析，但分析的角度不同。作业成本管理是实施作业成本动因分析，即执行成本动因的分析。战略成本管理是实施结构成本动因分析。战略成本动因分析与作业成本动因分析的源流管理思想是一致的。成本控制内容的重点是在成本发生的源流上。从业务流程看，由于既定的条件限制了成本降低的(续致信网上一页内容)最低限度，因此，成本进一步降低只能靠改变成本发生的基础条件。从空间即外部环境看，成本控制焦点应转向企业战略目标的实现，转向企业内部资源与外部机会的最大限度利用。从时间上看，成本控制重点是事前成本控制，特别是利用先进技术降低成本。使成本不断降低的源泉来自于对成本所依托的基础条件进行不断的改进；技术装备水平、工艺过程的改进，产品结构与性能的变化，新技术、新材料的开发和应用是成本降低的前提。　　战略成本管理与作业成本管理的结合　　战略成本管理与作业成本管理有区别也有相似点。正是二者的区别使它们的结合使用有必要性，而二者的联系使结合使用有了可行性。　　（一）战略价值链分析和作业链分析的结合　　价值链是为了理解成本形态与差别化的现有或潜在源泉，以战略的视点对企业重要活动的分解。战略成本管理与作业成本管理相结合就需要将企业作为一个职能价值链来看待，这个职能价值链是由研究与开发、产品和服务或生产过程的设计、生产、营销、配送、客户服务，这样一系列企业职能组成，企业通过这些职能逐步使其产品或劳务具有有用性。战略成本管理与作业成本管理的结合可以通过上游（如供应商）经营的改进而创造出大的节约成本的机会，了解了与订货、接收、检验、移送、储藏和支付贷款相关的成本后，公司可以做出更好的决策，选择总成本最低的供应商，而不仅仅是价格最低。“作业链”和“价值链”是一事物的两方面，不同的是，“作业链”从实物的角度考虑作业是否有存在的必要性。而“价值链”从增值或不增值的角度考虑作业是否有存在的必要性。因此，可将二者视为等同。　　（二）成本动因分析　　成本动因的决定成本产生的那些重要的活动或事项。成本行为由成本动因支配。要把间接成本分配到各产品上去，首先要了解成本行为，以便识别出真正的成本驱动因素。作业成本管理是实施作业成本动因分析，即执行成本动因的分析。战略成本管理是实施结构成本动因分析。结构性成本动因分析，所要求的战略性选择，针对的是怎样才是“最优”的问题，在配置优化上加大投入力度；执行性成本动因分析，所要求的战略性强化，则针对“最佳”的效果目标。结构性动因分析解决配置的优化问题是基础，而执行性动因分析解决绩效的提高问题是持续。　　战略成本管理与作业成本管理的结合既要优化结构性成本动因，又要加强执行性成本动因。合理处置优化问题才不会使“强化”变成一种徒劳的浪费。同时，即使结构的优化配置是基本合理的，如果缺乏强力的执行性投入，达成革新控制所要求的效果目标也枉然。　　（三）战略定位分析　　成本领先战略。主要目标是尽可能降低产品成本。作业成本管理着重解决这方面的问题，通过分析作业是否增值，尽量消除非增值作业。在此基础上改变产品工艺设计，改善作业流程，使成本得到有效降低。通过对作业利用率的分析，找出“饱和”作业和“过剩”作业，进而明确企业资源浪费信息，企业可以重新配置资源，使资源得到合理化。　　差异化战略。目的不再将重点放在降低成本上，而是如何获得更大的差别优势。提供产品、运送产品的方式、营销措施以及其他的相关市场手段不同于竞争对手。二者的结合可以使企业转向更赢利的生产、产品、服务和客户，从而增加利润并创造有利的竞争优势。　　集中化战略。集中力量于一个行业和一种服务的特定范围，将竞争者排挤出去。如果要创造和保持竞争优势，企业必须对这几种战略进行选择。　　（四）业绩计量标准　　战略成本管理与作业成本管理结合后应包括的业绩计量标准有：质量关联评价基准：顾客满意度调查，再订购率，质量投诉次数，质量成本；弹性关联评价基准：设备调试时间占总制造时间比率，多功能化程度；时间关联评价基准：典型的业务过程循环时间。　　作业成本管理战略成本管理两者的结合可达到事前、事中、事后的成本控制，能有效降低企业的成本，建立和保持企业的长期竞争优势。战略成本管理与作业成本管理的结合，利用ABC所提供的准确成本信息，进行着着眼于战略价值链和作业链分析、战略定位分析和战略成本动因分析，三个方面的管理，是企业强有力的竞争工具，有利于不断增加企业价值，获取更大的竞争优势和有利的市场地位。　　参考文献：　　1.崔国萍.现代管理会计—理论与实务[M].河北人民出版社，20022.陈工孟.管理会计前沿[M].清华大学出版社，2003

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